[摘要]随着改革开放的不断深化，中国卫生系统将向非公有制开放医疗服务市场，医疗主体将呈现出多元化格局。面对激烈竞争的医疗市场，提高医院财务治理水平，以最低的消耗取得最大的利益，是医院在激烈的竞争中立于不败之地的重要途径之一。
内部会计控制是财务内部控制的核心，指与会计工作和会计信息直接有关的控制，用来规范单位会计行为，保证会计资料真实、完整，以便提供真实信息;防止并及时发现、纠正错误及舞弊行为，保证单位资产的安全、完整;确保国家有关法律法规和单位内部规章制度的贯彻执行。由此可见医院内控制度的建立和完善，是医院财务治理有效完成的前提条件。但在医院财务治理中普遍存在着一些问题亟待我们去探索、去解决。
[要害词] 内部控制 原因 设想 监督检查
医院内部控制，是指医院为了保证日常业务活动的有效进行和资产的安全与完整，防止、发现和纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策、措施及程序。其重要组成部分即为内部会计控制。1999年10月31日修订通过的《会计法》的27条中，从实质上要求各单位必须建立健全内部控制制度。2001年以来，财政部以财会［2001］41号文件发布了《内部会计控制规范——基本规范（试行）》（简称“基本规范”）、《内部会计控制规范——货币资金（试行）》、《内部会计控制规范——采购与付款》和《内部会计控制规范——销售与收款》等。这些规范的发布实施，对于深入贯彻《会计法》，强化医院内部会计监督，整顿和规范社会主义市场经济秩序，必将发挥十分重要的促进作用。但目前我国大多数医院尚未建立内部会计控制制度。本文拟就医院内部会计控制失效的表现、医院内部会计控制失效的原因及加强医院内部会计控制建设的设想等问题做粗浅的探讨。
一、医院内部会计控制失效的主要表现
1、近年来，医院由于会计工作秩序混乱、核算不实而造成的信息失真现象较为严重。如常规性的印单（票）分管制度、重要空白凭证保管使用制度及会计人员分工中的“内部牵制”原则等得不到真正的落实；会计凭证的填制缺乏合理有效的原始凭证支持；人为捏造会计事实、篡改会计数据、设置账外账、乱挤乱摊成本、隐瞒或虚报收入和利润；资料不清、债务不实等。
费用支出失控，潜在亏损增加等，如某些医院为了搞活经济，答应部门负责人开支一定比例的业务费用，但对这部分费用的适用范围无明确规定，更无约束监督机制，导致部门负责人大手大脚，挥霍浪费，使本来微利的医院出现亏损，本来亏损的医院雪上加霜；有的医院由于财产物资内控治理薄弱，物资购销制度松弛，存货采购、验收、保管、运输、付款等职责未严格分离，存货的发出未按规定手续办理，也未及时与会计记录相核对，对多年来的毁损、报废、短缺、积压、滞销等不作处理，致使巨额潜亏隐藏在库存中，再加上经济往来中审查制度不健全等，造成国有资产大量流失。违法违纪现象时常发生。
只有建立健全完善的内部会计内控制度堵塞漏洞、消除隐患，防止并及时发现、纠正错误及舞弊行为，保护单位资产的安全、完整；确保国家有关法律法规和单位内部规章制度的贯彻执行。
二、医院内部会计控制失效的原因
内部控制作为一个组织自我调节和自行制约的内在机制，处于医院中枢神经系统的重要位置。建立健全有效的内部会计控制，不仅能保证医院会计信息的真实正确、财务收支的有效合法和财产物资的安全完整，还能保证一个组织经营活动的效率和效果。但任何事物都不是尽善尽美的，无论多严密的内部控制，在执行过程中，也不可避免地会受到人为的阻力。
1、医院内部会计控制不顺畅主要表现在：会计岗位设置和人员配置不当，业务交叉过杂，会计人员兼职过多，权责不明；会计的事前审核、事中复核和事后监督流于形式；有相当一部分的医院没有建立内部审计机构，已建立内部审计机构的，没有得不到重视和支持。
2、医院内部控制制度不完善，执行不得力：目前相当一部分医院对建立内部的控制制度不够重视，内部会计控制制度残缺不全或有关内容不够合理；更多的是有章不循，将已订立的医院内部控制制度“印在纸上、挂在墙上”，以应付有关部门的检查、审计，不管内部控制制度执行情况如何，碰到具体问题多强调灵活性，使内部控制制度流于形式，失去了应有的刚性和严厉性。
3、考核医院干部政绩、业绩机制不完善：长期以来，对医院干部政绩、业绩考核以目标利润完成情况为主要依据，缺乏对其他相关指标的综合考察。有些医院领导为在任期内出“成绩”，便指使财会人员弄虚作假。还有些业务主管部门，为了加快本系统的经济发展，在未进行科学论证的情况下，下达一些脱离实际的经济增长考核指标，而部分医院领导者为讨好主管部门借此显示自己的能力，通过提供虚假会计信息等手段来“实现”上级主管部门下达的有关指标。
4、 会计人员素质较低：近几年来，会计人员队伍迅速扩大，但对会计人员的思想教育、业务培训没有跟上，有些培训流于形式，根本起不到提高会计人员素质的作用。突出表现在：一些根本不具备从业资格，靠人情关系混进会计队伍的人员，仍然呆在会计岗位上，这些人只凭长官意志办事，法律、准则、制度懂得不多，但却没有不敢造的报表，没有不敢花的钱；还有部分的会计人员无视财经纪律，为了个人利益，顺从领导意图办事，甚至为讨好领导，在弄虚作假上帮着出点子，造成会计信息失真，财务报表被歪曲等。
5、外部监督乏力：为了加强监督，我国已形成了包括政府监督（如财政、审计、税务、证券监督等部门的监督）和社会监督（如注册会计师、社会舆论等的监督）在内的医院外部监督体系。然而，如此大的一个监督体系其监督效果却不尽如人意。究其原因主要有三个方面：（1）各种监督的功能交叉、标准不一，再加上分散治理，缺乏横向沟通，未能形成有效的监督合力。（2）各种监督没有按照设定的目标进行，有的甚至以平衡预算和创收为目的，监督弱化问题严重。（3）不规范的执业环境和不正当的业务竞争，以及对注册会计师监督不力，使得“经济警察”的作用并未发挥出来。
三、加强医院内部会计控制建设的设想
1、制定内部会计控制可从四方面着手。（1）确定内部牵制制度应遵循的原则：①互相牵制原则，每一项经济业务的处理必须由两人或两人以上共同分工完成；②权力分割原则，内部机构设置合理，分权分工适当明确，保证有完成其职责应有的权力；③帐、钱、物相互独立分管原则，货币资金的保管、财产物资的保管与会计记录必须完全独立；④稽核对证原则，会计部门必须采用稽核方法，并对不同的资料进行核对，保证帐帐、帐证、账物相符；⑤建立完整的记录体系，对发生的经济业务有足够具体的记录，并在会计报表中反映。（2）明确分工。医院根据自身的特点、规模、业务流程，明确各自的职权，在通常情况下，一项经济业务至少应包括规划、审批、执行、记录、复核五个步骤，审批与执行、执行与记录、记录与复核必须明确划分。记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约。授权批准职务与执行业务职务相分离；业务经办职务与审核监督职务相分离；业务经办职务与会计记录相分离；财务保管职务与会计记录相分离；业务经办职务与财产保管职务相分离。（3）重大对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确。（4）互不相容的职务交由两个或两个以上部门或人员承担，出纳人员不得兼管稽核、会计档案保管和收入、费用、债权债务账目的登记工作；单位领导人的直系亲属不得担任本单位的会计机构负责人、会计主管人员；会计机构负责人、会计主管人员的直系亲属不得在本单位会计机构担任出纳工作。
2、建立严密的医院内控体系，具体应包括三个相对独立的控制层次：（1）在医院一线“供产销”全过程中相互牵制、相互制约的制度，建立以防为主的监控防线。有关人员在从事业务时，必须明确业务处理权限和应承担的责任，对一般业务或直接接触客户的业务，均要经过复核，重要业务最好实行双签制，禁止一个人独立处理业务的全过程。（2）设立事后监督，即在会计部门常规性的会计核算的基础上，对其各个岗位、各项业务进行日常性和周期性的核查，建立以“堵”为主的监控防线。事后监督可以在会计部门内设立一个具有相应职务的专业岗位，配备责任心强、工作能力全面的人员担任此职，并纳入程序化、规范化治理，将监督的过程和结果定期直接反馈给财务部门的负责人，中小医院无需配备专职人员，可由财务部门负责人直接负责此项工作。（3）以现有的稽核、审计、纪律检查部门为基础，成立一个直接归董事会治理并独立于被审计部门的审计委员会。审计委员会通过内部常规稽核、离任审计、落实举报、监督审查医院的会计报表等手段，对会计部门实施内部控制，建立有效的以“查”为主的监督防线。以上三个层次构筑的内部控制体系对医院发生的经济业务和会计部门进行“防、堵、查”递进式的监督控制，对于及时发现问题，防范和化解医院经营风险和会计风险，将具有重要的作用。
四、内部会计控制的内容
企业的内部会计控制的内容主要包括：货币资金、实物资产、对外投资、工程项目、采购与付款、筹资、销售与收款、成本费用、担保等经济业务的会计控制。医院的内部会计控制与之相仿，下面分别对货币资金、医院收入、成本费用加以论述。
1、货币资金：财务治理的核心是资金，对医院的资金首先要集中治理，加强银行账户治理，严格按照规定开立帐户，多个户头的开设往往会使资金失控。指定专人（非出纳人员）核对银行帐户，每月至少核对一次，编制银行存款余额调节表，并由核对人员获取银行对帐单，而非由出纳人员代取。对于银行预留印鉴应严禁一人保管支付款项所需的全部印章。加强支票的治理，尤其是领用空白支票的治理。医院应当按照规定的程序办理货币资金支付业务。首先要支付申请，医院要用款时，应当提前向审批人提交货币奖金支付申请，注明款项的用途、金额、预算、支付方式等内容，并附有效经济合同或相关证实。其次，把好资金审批关，根据制定好的审批权限，限额内由主管财务的院长签字，限额以上的由主管财务的院长和院长共同签字，重要资金支付、对外投资必须进行投资决策分析，由院务委员会集体决策审批，并建立责任追究制度，防止依法、侵占、挪用货币资金等行为。再次，由财务负责人进行支付复核，复核奖金支付申请的批准范围、权限、程序是否正确，手续及相关单证是否齐备，金额计算是否准确，支付方式、支付单位是否妥当。复核无误后，交由出纳办理支付手续。最后，出纳根据复核无误的支付申请，按规定办理货币资金支付手续，及时登记现金和银行存款日记帐。
医院要根据《现金治理条例》，结合本单位的实际情况，确定本单位现金的开支范围，不得坐支，非凡情况需坐支的，应事先报开户银行审查批准。严禁私设小金库，不得将医院收入转到三产、工会、食堂等部门。
随着网上银行的开通使用，医院可以在网上实现办理资金往来的转帐，网络技术的应用会给医院带来新的风险，计算机犯罪的隐秘性和危害性比手工操作更大，要严格按工作岗位设定每个操作人员的权限，医院可对银行支票设置密码，操作人员注重操作密码的保密，加强日常维护的控制，确保资金的流通和安全。
另外，对工资发放目前多采用银行直接将工资款项划入职工的个人帐户的方式发放，应加强对工资资金发放的复核审批。
2、医院收费：加强收入治理 ，医院的收费部门由财务科、门诊挂号、收费处、住院收费处三个部门组成，医疗服务与药品销售收入由挂号、门诊与住院收费处开具财政部门统一监制的医疗专用收费收据收取，医院票据纳入医院统一核算，除财务人员外其他科室任何人员都不得领用收款收据。除医院的收费部门外，任何部门和个人都不得向病人和单位直接收取任何费用。各相关科室应在科室核算联上加盖“已做检查”或“已做治疗”和“已发药”等戳记。
票据核对 ：采用电脑收费的医院收费处负责人根据每日已结账的收费汇总表金额与个人日报表总额相核对后在汇总表签名以示已核对，并与银行缴款单及日报表和附件一同送交财务科。票据治理员对报送的资料予以复核，金额与票据号码核对无误后签名。对未用完的订本式收据票据保管员收回时要剪角并对空页逐张加盖“作废”戳记。票管员对交回的收款票据存根联必须及时办理注销印记，核销时以存根联及日报表为依据，对已开票据核对软件的，票管员应进行抽查，并将抽查结果予以记录。复核员天天用手工方式抽查电脑汇总收款员日报表金额与收款收据存根金额是否一致，并将结果予以登记。
加强对“退费”的治理 ，票据治理员对退费票据要逐张进行审查、核对，检查三联的号码、金额是否齐全、一致，退费理由、领导签字、相关科室的证实是否齐全等。退费应办理如下手续：门诊挂号收费和住院收费发生退费、作废及跳号发票时如是病人原因造成的在一式三联齐全的前提下将病人（或患儿的父母）的身份证号码记录在退费或作废发票背面，收费员操作不当或电脑故障造成的在一式三联齐全的前提下在发票背面写明原因，必要时由信息中心出具证实。若隔日退费因缺少科室核算联只剩报销联和存根联时，如是药物过敏需由医生签名、医务科证实，如是因检查或治疗仪器故障造成的由相关科室负责人出具证实。以上都需由经办人在发票背面签名交收费处负责人登记、相关领导审批后方可办理退费、作废手续，经办人将重开发票的科室核算联与全额退费发票附在一起连同收款日报表交财务，退费或作废发票连同收款日报表交财务科。
3、成本费用控制 ：医院的支出是在开展业务活动及其他活动发生的资金耗费，支出应贯彻“厉行节约、勤俭办事”的原则，医院应当结合自身特点，采用适当的成本控制方法，提高成本治理效率加强成本核算，提高节约意识准确的成本核算是财务治理的基础和重中之重。
成本控制方法 （1）据成本费用预算内容，分解成本费用指标，落实成本费用责任主题，考核成本费用指标的完成情况，制定奖惩措施，实行成本费用责任追究制度。运用以成本会计为主的各种方法，预定成本限额，按限额开支成本费用，以实际成本和成本限额比较进行成本差异的分析，来考核衡量医院经营活动过程中成本执行的情况，及时发现和解决成本执行过程中存在的问题。（2）建立合理的成本费用核算制度，成本费用核算制度应符合医院会计制度的规定，不得随意改变成本费用的确认标准或者计量方法，不得虚列、多列、不列或者少列费用。（3）建立人工成本控制制度，合理设置工作岗位，以岗定责，以岗定员，以岗定酬，通过实施严格的绩效考评与激励机制控制人工成本。降低人员成本，人员支出一般要控制到医院总支出的25%左右，医院要在不影响经营、治理正常运转的前提下减少人员，降低人员的支出，切实做到减少医院的总支出。（4）制定费用的开支范围、标准和费用支出的申请、审核、审批、支付程序，严格控制各项费用的开支。根据费用预算和经济业务的性质，按照授权批准制度所规定的权限，对费用支出申请进行审批。降低材料成本 加强医院各科室的卫生材料购进、领用、分配等环节的治理。节约能源，加强医院经营、治理用的水、电、气（煤）的治理，利用医院的规章制度和奖惩制度，让职工了解医院的困难和实际情况，培养医院职工主动自觉的节约意识。
五、监督检查
医院应当建立成本费用内部报告制度，实时监控成本费用的支出情况，对监督检查过程中发现成本费用内部控制中的薄弱环节，单位应当采取措施，及时加以纠正和完善。对于实际发生的成本费用与成本费用预算的差异，应及时查明原因，并做出相应处理。对需追加的成本费用预算，重新办理审批手续。
建立内部控制制度后，医院要对内部控制制度进行符合性测评，根据测评情况，做出健全性评价。进行实质性测试，依据测试情况，做出遵循性执行有效、较为有效、基本有效、基本无效的评价。
强化外部监督，督促医院不断完善内部控制制度 财政、税务、审计等部门要合理分工，建立岗位责任制，并注重加强彼此间的信息交流，定期互通情报，形成有效的监督合力；应加强对医院内部控制的了解、检查与监督，加大执法力度，增强威慑力；有关部门必须切实抓好对注册会计师职业质量的监管，使注册会计师的社会监督职责到位；鼓励与支持广播电视、报刊等新闻媒体对医院（非凡是上市公司）违法违纪行为曝光，以充分发挥舆论监督的作用。
总之，医院内部会计控制制度是医院内部控制制度的核心，医院要提高效益，提高会计信息质量，就必须强化内部会计控制，使医院运行在一个健全、有效的内部控制环境中。强化内部会计控制可以提高会计信息质量，规范会计行为，对于及时发现和纠正单位的各种错误和舞弊现象极为有效，对改善医院治理，防患于未然，保障医院走健康发展之路、立于商海不败，具有极其重要的意义。



参考文献：

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